Le Conseil constitutionnel vient de juger que les rémunérations et avantages occultes prévus à l’article 111 c du CGI ne sont plus soumis à la majoration de 25% pour l’application des seuls prélèvements sociaux.

L’article 111 c du Code général des impôts (CGI) pose le principe que les rémunérations et avantages occultes doivent être considérés comme des revenus distribués.

Les rémunérations occultes correspondent à des charges comptabilisées qui rémunèrent des prestations dont le fournisseur n’est pas identifié.

Les avantages ou distributions occultes résultent le plus souvent soit de dissimulations de recettes, soit de la prise en charge par la société de dépenses qui ne lui incombent pas.

Les sommes qualifiées de rémunérations ou avantages occultes, d’une part, ne sont pas déductibles des bénéfices imposables de la Société qui les a engagés et, d’autre part, sont considérées comme des revenus mobiliers distribués imposables chez le bénéficiaire.

L’administration dispose d’une procédure spécifique prévue à l’article 117 du CGI qui lui permet de demander à la société l’identité des bénéficiaires desdites distributions et la Société doit répondre sauf à s’exposer à une pénalité égale à 100 % des sommes versées ou distribuées.

Chez le bénéficiaire identifié ou désigné par la société, lesdites sommes sont considérées comme des revenus mobiliers distribués et donc soumises à l’impôt sur le revenu et aux contributions sociales (15,5% à ce jour).

Il existe toutefois une particularité parce que l’article 158 7-2° du CGI prévoit que ces distributions occultes (visées par l’article 111 c du CGI) font, pour l’application de l’Impôt sur le revenu, l’objet d’une majoration de 25% de leur montant (application d’un coefficient multiplicateur de 1,25). Cela signifie donc que l’impôt sur le revenu s’applique sur une base égale à 1,25 fois le montant de ces rémunérations et distributions occultes.

Par ailleurs, l’article 136-6 I-c du Code de la Sécurité sociale prévoit que pour leur assujettissement aux contributions sociales sur les revenus du patrimoine, les revenus de capitaux mobiliers sont déterminés comme en matière d’impôt sur le revenu ; cela signifie donc que la majoration d’assiette de 25% s’applique également pour les contributions sociales.

Le Conseil constitutionnel a été saisi d’une question prioritaire de constitutionnalité (CE QPC 2-12-2016 n° 403171) sur la soumission aux prélèvements sociaux de ces distributions occultes sur la base majorée de 25 %. Les requérants estimaient en effet que, dès lors que les autres revenus de capitaux mobiliers sont soumis aux mêmes contributions mais sur leur montant réel, il en résultait une méconnaissance des principes d’égalité devant la loi et d’égalité devant les charges publiques.

Le Conseil constitutionnel a jugé dans sa décision du 10 février 2017 (décision 2016-610 QPC) que les dispositions de l’article 136-6 I-c du Code de la Sécurité Sociale ne sauraient, sans méconnaître le principe d’égalité devant les charges publiques, permettre l’application du coefficient multiplicateur de 1,25 pour l’établissement des contributions sociales assises sur les rémunérations et avantages occultes mentionnées à l’article 111 c du CGI.

Pour statuer en ce sens, le Conseil constitutionnel a retenu, d’une part, que «  les dispositions contestées ont pour effet d’assujettir le contribuable à une imposition dont l’assiette inclut des revenus dont il n’a pas disposé. »

D’autre part, il a constaté qu’il ressortait « des travaux préparatoires de loi du 30 décembre 2005 que, pour l’établissement des contributions sociales, cette majoration de l’assiette des revenus en cause n’est justifiée ni par une telle contrepartie, ni par l’objectif de valeur constitutionnelle de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales, ni par aucun autre motif » puisque ce majoration de l’assiette avait été instituée « en contrepartie de la baisse des taux du barème de l’impôt sur le revenu, concomitante à la suppression et à l’intégration dans ce barème de l’abattement de 20 % dont bénéficiaient certains redevables de cet impôt, afin de maintenir un niveau d’imposition équivalent. »

Le Conseil en a donc conclu que, « les dispositions contestées ne sauraient, sans méconnaître le principe d’égalité devant les charges publiques, être interprétées comme permettant l’application du coefficient multiplicateur de 1,25 prévu au premier alinéa du 7 de l’article 158 du Code général des impôts pour l’établissement des contributions sociales assises sur les rémunérations et avantages occultes mentionnés au c de l’article 111 du même code. »

Il résulte donc de cette décision que les rémunérations ou avantages occultes visés par l’article 111 c du CGI ne peuvent plus être soumis aux contributions sociales sur une assiette majorée de 25 % de leur montant.

Elles continueront naturellement à être imposées, d’une part, à l’impôt sur le revenu sur une assiette majorée de 25 % de leur montant et, d’autre part, aux contributions sociales sur une assiette égale à leur montant (non majoré).

Les contribuables bénéficieront automatiquement (normalement) de cette décision pour les contributions sociales qui seront mises en recouvrement à compter de la décision du Conseil constitutionnel et pourront également en revendiquer le bénéfice, d’une part, pour les contributions sociales déjà mises en recouvrement mais non prescrites et, d’autre part, dans les instances en cours.

Nicolas MARGUERAT Avocat à la Cour Chargé d\'enseignements [->nmarguerat.avocat@orange.fr]