La modification récente de l’article 4 B du Code général des impôts a suscité des interrogations légitimes.
Le texte précise désormais que les personnes remplissant les critères internes du domicile fiscal en France ne peuvent être considérées comme domiciliées fiscalement en France si, en application d’une convention internationale relative aux doubles impositions, elles ne sont pas regardées comme résidentes de France.
La formulation semble, à première vue, consacrer la primauté totale de la convention sur le droit interne. Certains y voient même une neutralisation complète du domicile fiscal français dès lors que la résidence est attribuée à un autre État.
Il faut d’abord rappeler ce que sont (et surtout ce que ne sont pas) les conventions fiscales. Elles ont pour finalité d’éviter les doubles impositions en répartissant le droit d’imposer entre deux États. Elles ne créent pas un statut fiscal global et autonome. Leur portée est strictement limitée aux impôts qu’elles visent expressément.
Chaque convention comporte un article précisant son champ d’application matériel. Dans la plupart des cas, il s’agit de l’impôt sur le revenu et de l’impôt sur les sociétés, parfois de l’impôt sur la fortune et quelques fois des successions.
Dès lors, lorsque la convention attribue la résidence fiscale à un autre État selon les critères dits de départage (« tie-breaker »), la France ne peut pas imposer la personne comme résident fiscal français pour les impôts couverts par la convention. Par exemple, elle ne peut notamment pas l’assujettir à une imposition illimitée sur ses revenus mondiaux en matière d’impôt sur le revenu.
Mais cela ne signifie pas que toute référence au domicile fiscal disparaît pour l’ensemble du droit fiscal français.
Les impôts qui ne sont pas couverts par la convention demeurent régis par le droit interne. Si les conditions légales sont réunies, leur application peut subsister, indépendamment de la qualification conventionnelle de résidence. La convention ne peut produire d’effets au-delà de son propre champ matériel.
Il serait d’ailleurs juridiquement hasardeux d’en déduire qu’une qualification conventionnelle, parfois limitée à un seul impôt, ferait obstacle à toute imposition française, quelle qu’en soit la nature. Une telle lecture reviendrait à donner aux conventions une portée générale qu’elles n’ont jamais eue.
La réforme de l’article 4 B n’a pas bouleversé l’architecture du droit fiscal international français.
Elle a clarifié la hiérarchie des normes : lorsque la convention attribue la résidence à l’autre État, la France doit s’incliner pour les impôts concernés.
Elle n’a pas instauré une immunité fiscale globale.
En pratique, la question doit donc toujours être posée en deux temps :
- La convention fiscale est-elle applicable ?
- L’impôt concerné entre-t-il dans son champ d’application ?
Ce n’est qu’à cette double condition que la neutralisation du domicile fiscal français pourra produire pleinement ses effets.
La réforme renforce la sécurité juridique. Elle ne crée pas un statut universel de non-résident opposable à toutes les impositions françaises. Comme souvent en matière de fiscalité internationale, tout est affaire de périmètre.
