Dans sa décision 2016-554 du 22 juillet 2016, le Conseil constitutionnel avait annulé l’alinéa 2 de l’article 1736 du Code général des impôts qui prévoyait une amende proportionnelle de 5% pour non-déclaration des comptes détenus à l’étranger dès lors que le montant global desdits comptes était supérieur à 50.000 euros.

Dans une nouvelle décision 2017-618 du 16 mars 2017, le Conseil constitutionnel a annulé les dispositions de l’article 1736, IV bis du Code général des impôts (applicables jusqu’au 31 décembre 2016) qui prévoyaient une amende proportionnelle de 5% ou de 12,5% pour défaut de déclaration des trusts constitués à l’étranger.

L’amende proportionnelle de 5% a été applicable du 29 juillet 2011 au 8 décembre 2013 dès lors que ce montant était supérieur à l’amende forfaitaire de 10.000 euros (c’est-à-dire en pratique lorsque la valeur du trust excédait 200.000 euros) et celle de 12,5 % du 8 décembre 2013 au 31 décembre 2016 dès lors que ce montant était supérieur à l’amende forfaitaire de 20.000 euros (c’est-à-dire en pratique lorsque la valeur du trust excédait 160.000 euros) pour les infractions relatives aux déclarations devant être souscrites durant ces périodes.

Le Conseil d’État avait transmis au Conseil constitutionnel le 26 décembre 2016 une question prioritaire de constitutionnalité en interrogeant le Conseil sur le fait de savoir si les dispositions de l’article 1736, IV bis du Code général des impôts prévoyant, d’une part, l’amende proportionnelle (de 5% ou 12,5%) portaient atteinte en particulier au principe de proportionnalité des peines et, d’autre part, l’amende forfaitaire (de 10.000 euros ou 20.000 euros) portaient également atteinte aux principes d’égalité devant la loi et d’individualisation des peines.

L’inconstitutionnalité de l’amende proportionnelle était attendue puisque le Conseil constitutionnel avait déjà sanctionné l’alinéa 2 de l’article 1736 du Code général des impôts sur la base des mêmes arguments dans sa décision du 22 juillet 2017…

Le Conseil constitutionnel avait estimé dans ladite décision de ce qu’en sanctionnant le manquement à une obligation déclarative une amende calculée par application d’un pourcentage du solde du compte bancaire non déclaré méconnaissait le principe de proportionnalité des peines.

Le Conseil constitutionnel avait décidé, au visa de l’article 8 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789, que « l’amende de 5%, qui réprime l’absence de déclaration annuelle des comptes bancaires ouverts, utilisés ou clos à l’étranger, est fixée en pourcentage du solde de ces comptes dès lors que le total de ces soldes excède 50 000 euros au 31 décembre de l’année. Cette amende est encourue même dans l’hypothèse où les sommes figurant sur ces comptes n’ont pas été soustraites frauduleusement à l’impôt. En prévoyant une amende proportionnelle pour un simple manquement à une obligation déclarative, le législateur a instauré une sanction manifestement disproportionnée à la gravité des faits qu’il a entendu réprimer. Dès lors, sans qu’il soit besoin d’examiner l’autre grief, les dispositions contestées, qui méconnaissent le principe de proportionnalité des peines, doivent être déclarées contraires à la Constitution. »

Le Conseil constitutionnel avait par contre validé le principe de l’amende forfaitaire.

Bis repetita placent !

Dans sa décision du 16 mars 2017, le Conseil constitutionnel censure donc l’amende proportionnelle (de 5% applicable jusqu’au 8 décembre 2013 et de 12,5 % applicable jusqu’au 31 décembre 2016) en ce que celle-ci méconnait le principe de proportionnalité des peines.

En effet, le Conseil constitutionnel retient qu’ « en prévoyant une amende dont le montant, non plafonné, était fixé en proportion des biens ou droits placés dans le trust ainsi que des produits qui y sont capitalisés, pour un simple manquement à une obligation déclarative, même lorsque les biens et droits placés dans le trust n’ont pas été soustraits à l’impôt, le législateur a instauré une sanction manifestement disproportionnée à la gravité des faits qu’il a entendu réprimer ».

Par contre, comme dans la décision du 22 juillet 2016, le Conseil a validé l’amende forfaitaire de 10.000 euros (applicable jusqu’au 8 décembre 2013) ou de 20.000 euros (applicable jusqu’au 31 décembre 2016) dès lors qu’elle sanctionne le non-respect des obligations déclaratives incombant aux administrateurs de trusts, portant sur des informations substantielles et poursuivant l’objectif de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales.

Le grief tiré de la méconnaissance du principe de proportionnalité est écarté compte tenu de « la gravité des faits qu’a entendu réprimer le législateur » par cette amende et « des difficultés propres à l’identification de la détention d’avoirs, en France ou à l’étranger, par le truchement d’un trust ».

Il convient de noter que l’article 110 de la loi de finances rectificative pour 2016 avait modifié le régime des amendes pour non-déclaration de comptes à l’étranger et de trust (pour tenir compte de la décision du 22 juillet 2016 et en anticipant la présente décision) en supprimant l’amende proportionnelle de 12,5% et en instituant une majoration de 80% (codifié à l’article 1729-0 A du Code Général des Impôts) appliquée aux impôts effectivement rappelés et non plus assise sur la valeur des avoirs au 31 décembre de l’année.

La portée de l’inconstitutionnalité de cette amende proportionnelle est limitée compte tenu de la modification législative applicable depuis le 1er janvier 2017. Cette nouvelle inconstitutionnalité peut bénéficier, d’une part, aux contribuables qui ont fait l’objet de procédures de rectification n’ayant pas encore donné lieu à une décision définitive et, d’autre part, à ceux qui auraient déposé un dossier de régularisation auprès du STDR (Service de Traitement des Déclarations Rectificatives) dès lors que le dossier n’a pas encore été définitivement traité.

Par contre, si le dossier a été définitivement traité, c’est-à-dire que la transaction a été signée et que l’amende proportionnelle, mise en recouvrement, a été acquittée, la remise en cause de celle-ci est impossible compte tenu de l’article L251 du Livre des Procédures Fiscales qui prévoit que « lorsqu’une transaction est devenue définitive après accomplissement des obligations qu’elle prévoit et approbation de l’autorité compétente, aucune procédure contentieuse ne peut plus être engagée ou reprise pour remettre en cause les pénalités qui ont fait l’objet de la transaction ou les droits eux-mêmes ».

Il en est de même dans les dossiers où une décision judiciaire définitive est intervenue.

Nicolas MARGUERAT Avocat à la Cour Chargé d'enseignements [->nmarguerat.avocat@orange.fr]

Comentaires:

• 
  Sans titre, Planchat , 28 mars 2017

  La décision QPC 2016 554 du 22 juillet 2016 n’a pas validé l’amende forfaitaire.
  Cette validation peut résulter des commentaires de cette décision publiées sur le site du Conseil constitutionnel.
  Enfin la possibilité d’appliquer l’amende forfaitaire pour les comptes bancaires dont le montant est supérieur à 50000 euros fait l’objet d’une instance devant le Conseil d’Etat

  
  
  • Sans titre, Bertrand P, 28 mars 2017

    Il y a manifestement une erreur de date quand vous parler de la décision du 22 juillet 2017 :
    "L’inconstitutionnalité de l’amende proportionnelle était attendue puisque le Conseil constitutionnel avait déjà sanctionné l’alinéa 2 de l’article 1736 du Code général des impôts sur la base des mêmes arguments dans sa décision du 22 juillet 2017…"
• 
  Sans titre, MARGUERAT Nicolas, 28 mars 2017

  Effectivement, il s’agit de la décision QPC 2016-554 du 22 juillet 2016 (et non 2017 !)...
  (cf. mon commentaire sur le village de la justice : http://www.village-justice.com/articles/Comptes-detenus-etranger-est-urgent-attendre-pour-regulariser-lumiere-recente,23008.html)

  
  
  • Dol ou pas dol, seguin, 4 mai 2017

    Mon dossier a été définitivement traité le 15 avril 2016, or il convient de souligner que l’administration fiscale était informée de l’existence de la QPC sur l’article 1736 IV du CGI dès janvier 2016. Après cette date, elle m’a signé une transactions alors qu’elle était informée du risque d’annulation, mais sans m’en informer. Il s’agit pour le moins d’une entorse au devoir de loyauté qui pèse sur l’administration à mon égard. Cette déloyauté peut-elle être constitutive d’un dol, entraînant la nullité de la transaction.
    une démarche gracieuse est-elle possible pour demander à l’administration l’application d’office de la décision du Conseil Constitutionnel.
• 
  Sans titre, Lhoste, 10 novembre 2018

  Pour ceux qui ont connu cette période, le Président Giscard avait fait introduire le principe d’une amende pour infraction au code de la route proportionnelle aux revenus et la loi d’alors avait, pour les mêmes raisons, déjà été censurée par le Conseil Constitutionnel, sans être jamais entrée en vigueur