L’investissement par la création d’une société commerciale est la voie la plus sûre et idéale pour aboutir à un épanouissement économique et financier, mais aussi, une odyssée. Conscient des embuches, péripéties et des imprévus liés à la gestion des sociétés commerciales qui peuvent attraire les associés et dirigeants sociaux à la prise des décisions et à la gestion malsaine de l’entreprise, le législateur a institué une politique de transparence par les mécanismes de contrôle interne et externe.

Si le contrôle interne est exercé par les associés ou actionnaires, la mise en œuvre du contrôle externe nécessite la désignation d’un commissaire aux comptes, et ce, à des conditions variablement fixées. Ces conditions variant en fonction de la nature, de la forme et du volume des sociétés commerciales, sont plus souples dans les sociétés de personnes que dans les sociétés de capitaux et la société hybride.

Cette approche particulière du législateur OHADA qui se démarque de son homologue français, pertinente soit-elle, n’a pas manqué d’incident d’autant plus que la finalité du contrôle externe se résume en la transparence, le développement de la société et par ricochet la protection de ses partenaires socio-économiques ; le tout ayant un dénominateur commun : l’attractivité des acteurs économiques. La variabilité de ces conditions, risquant de conditionner le choix de la forme sociale et la gestion efficiente de l’entreprise, pourrait entrainer la résurgence du désespoir entrepreneurial longtemps combattu dans l’espace OHADA.

C’est pourquoi, l’harmonisation des conditions de désignation des commissaires aux comptes dans les sociétés commerciales en droit OHADA sans être une panacée, parait nécessaire.

Introduction.

Le développement personnel et collectif par la création des richesses économiques, est l’apanage de tous. Il se conçoit, se construit et s’entretient. Le véhicule le plus sûr et le plus usité pour le voyage vers ce développement, est l’investissement rendu possible par la création des sociétés commerciales. Toutefois, ce développement tant convoité serait une arlésienne si la gestion des sociétés commerciales est dénuée de toute transparence et de sainteté comptable, financière et juridique. C’est pourquoi, les États membres du traité OHADA déclarant « urbi et orbi » leur attachement et dévouement à l’intégration et le développement économiques, ont manifesté cette résolution dans l’Acte uniforme portant droit des sociétés commerciales et groupements d’intérêts économiques.

En effet, si la création d’une société commerciale est l’affaire des associés ou /et fondateurs, son fonctionnement, bien plus que son contrôle ne relève plus de leur monopole. Ainsi, dans un souci de promotion de l’efficacité dans l’accomplissement de la mission de contrôle dans les sociétés commerciales, le législateur OHADA en plus du contrôle interne exercé par les associés ou les actionnaires, et le président du conseil d’administration, a tenu à renforcer leur contrôle externe par la mise en place de commissariats aux comptes en leur sein. Il y attache d’ailleurs une importance particulière et frappe de nullité toute délibération prise à défaut de désigner un commissaire aux comptes, lequel ne peut en principe n’être qu’un comptable agrée ne pouvant souffrir d’aucune incompatibilité à l’exercice de la fonction de commissaire aux comptes telle que prévue par l’article 697 de l’Acte uniforme portant droit des sociétés commerciales et groupements d’intérêts économiques.

C’est dans ce cadre que cette thématique de contrôle externe soumise à notre sagacité nous invite à nous prononcer sur les « les conditions de désignation des commissaires aux comptes dans les sociétés commerciales en droit OHADA ». Le commissaire aux comptes est l’organe (personne physique ou morale) chargé par les associés de contrôler d’une manière permanente les comptes dresser par le dirigeant, d’en certifier la régularité ainsi que la sincérité, de vérifier les informations financières données aux associés et de présenter des rapports sur les principaux évènements intéressant la vie sociale.

La perception épistémologique de l’intervention des commissaires aux comptes laisse entrevoir l’évolution importante de leurs missions dans la gestion des sociétés commerciales en droit OHADA, et singulièrement la variabilité de leur condition de désignation dans ces différentes sociétés. En plus de la conservation de leurs missions traditionnelles, à savoir principalement, la certification des comptes et la dénonciation des infractions, le législateur OHADA a innové en leurs missions en leur attribuant le pouvoir de déclencher l’alerte et le contrôle de la légalité entre les actionnaires ou associés.

L’intérêt dont s’imprime cette analyse est purement d’ordre pratique en ce sens que la désignation du commissaire aux comptes ne se limite qu’à certains types de sociétés commerciales et sous certaines conditions. Comparativement à certaines législations comme celle française, qui consacrent des conditions identiques de désignation des commissaires aux comptes dans tous les types et formes des sociétés commerciales, l’AUDSCGIE consacre des conditions variables en fonction de l’envergure de la société commerciale. Ce travail mettra fin aux exacerbations des dirigeants sociaux et des associés qui se posent des questions relatives au moment, au cas et aux exigences liées à la désignation du commissaire aux comptes.

Cette façon de faire du législateur OHADA, en dépit de mériter notre approbation et encouragement de par sa démarche exceptionnelle, turlupine notre esprit critique au point de susciter en nous des préoccupations. La première est relative à l’impact des conditions de désignation des commissaires aux comptes dans le choix de la forme des sociétés commerciales et leur développement en droit OHADA. La seconde et non des moindres, portes sur l’éligibilité des sociétés au choix des commissaires aux comptes qui s’avère être restreinte à certaines sociétés d’autant plus que la désignation d’un commissaire aux comptes s’affiche comme une garantie d’attractivité et de sécurité pour les entreprises et leurs partenaires commerciaux et socio-économiques.

Les conditions de désignations des commissaires aux comptes dans les sociétés commerciales en droit OHADA varient en fonction de la nature voire la forme des sociétés. Si elle intervient dans toutes les sociétés de capitaux et dans la société hybride, elle n’est explicitement et expressément possible que dans une société de personne. Il convient de noter cependant que dans les sociétés atypiques, elle est quasi effacée. Notre analyse portera sur le degré des conditions de désignation des commissaires aux comptes dans les sociétés commerciales. Cette rigueur ne se conçoit pas sur la valeur des montants fixés, mais plutôt sur l’exigence du contrôle externe dans les sociétés commerciales.

Ainsi, les conditions de désignation des commissaires aux comptes dans les sociétés de capitaux et des sociétés hybrides sont plus rigides (I). Donc, dans ces types de sociétés, l’intervention des commissaires aux comptes est très exigée et les associés s’en déferont difficilement par rapport aux sociétés de personnes où les contions sont souples.

Autrement dit, dans ces types de sociétés, le contrôle externe est obligatoirement requis dans les sociétés de grande envergure (II).

I- Des conditions de désignation rigides dans les sociétés de capitaux et la société hybride.

La distinction sociétés de capitaux -sociétés de personnes est une œuvre doctrinale. En effet, ni l’AUDSGIE ni le Code de commerce français ne procède à une telle opération visant à classifier les sociétés commerciales en ces deux groupes. Les différentes positions doctrinales OHADA ont ainsi fédéré à la classification selon laquelle les sociétés de capitaux seraient composées des sociétés anonymes et des sociétés par action simplifiée ; et les sociétés de personnes, principalement constituées des sociétés en nom collectif et des sociétés en commandite simple.

Sur la base de cette classification, nous avons pu classer les conditions de désignation des commissaires aux comptes selon les types de sociétés commerciales. À cet effet, dans les sociétés de capitaux, la désignation du commissaire aux comptes est soumise à des conditions que nous jugeons dotées d’une certaine rigueur. Car son intervention est obligatoire dans les sociétés anonymes et est inhérente à la nature de ces sociétés (A).

Dans les sociétés par action simplifiée, sa désignation obligatoire est soumise à des conditions bien établies (B).

A- Une désignation systématiquement obligatoire dans les sociétés anonymes.

Aux termes de l’article 694 de l’AUDSCGIE, « le contrôle est exercé, dans chaque société anonyme, par un ou plusieurs commissaires aux comptes ». Il ressort de ces dispositions que la désignation des commissaires aux comptes est obligatoire dans toute SA contrairement aux SARL ou aux SAS voire aux SASU où leur nomination ne s’impose qu’à certaines conditions. Chaque société anonyme doit avoir au moins un commissaire aux comptes titulaire et un commissaire aux comptes suppléant. Le nombre de commissaires aux comptes est passé à deux lorsque la société fait appel public à l’épargne.

Le défaut de désignation du commissaire aux comptes constitue une infraction pénale. En effet, l’inobservation de cette disposition est sanctionnée pénalement.

En clair, il n’y’a pas de conditions véritables de désignation des commissaires aux comptes dans les SA, car l’option de cette forme sociale en est la conséquence.

L’intervention du commissaire aux comptes dans les sociétés anonymes est indispensable et comme dans toutes les sociétés commerciales où sa désignation est faite, la dissolution de la SA ne met pas fin à sa mission.

Le caractère obligatoire d’intervention des commissaires aux comptes dans la société anonyme est une originalité du droit OHADA des sociétés commerciales en ce sens que le Code de commerce français n’impose son intervention obligatoire qu’à une certaine condition. Mais la rigueur dont fait preuve le législateur dans le choix stomatique du commissaire aux comptes peut pousser aux inquiétudes relatives aux choix de cette forme sociale d’autant plus que la désignation du commissaire aux compte dans les SA n’est pas consécutive à la taille ou au poids de l’entreprise.

Autrement dit, la plus moyenne des sociétés anonymes est assujettie à cette obligation qui peut devenir pour elle une charge financière supplémentaire. C’est pourquoi, dans les sociétés par action simplifiée et les sociétés à responsabilité limitée son intervention obligatoire est conditionnelle.

B- Une désignation quasiment obligatoire dans les sociétés par action simplifiée et les sociétés à responsabilité limitée.

Les conditions de désignation des commissaires aux comptes dans les sociétés par action simplifiée et les sociétés à responsabilité limitée sont identiques. Dans les deux formes de sociétés, la désignation des commissaires aux comptes est à priori facultative. Elle n’est pas une obligation pour les associés.

Toutefois, les associés sont tenus d’en désigner un au moins dans les sociétés par action simplifiée ainsi que dans les sociétés à responsabilité limitée qui remplissent à la clôture de l’exercice social deux des conditions suivantes :

• Total du bilan supérieur à 125.000.000 FCFA ;
• Chiffre d’affaires annuel supérieur 250.000.000 F CFA ;
• Et effectif permanent supérieur à 50 personnes.

Cependant, cette obligation disparaîtrait si les conditions venaient à ne plus être vérifiées ; la société ne serait plus tenue de procéder à la nomination d’un commissaire aux comptes. L’on peut être tentée d’expliquer cette quasi-flexibilité (sans que ce soit un argument de poids) par le fait que la SAS étant la société des sociétés, les comptes sociaux de ces dernières ont déjà été certifiés par les commissaires aux comptes.

Le contrôle de gestion de la SARL est principalement assuré par les associés dont le droit à l’information a été notablement renforcé. Ils pouvaient se faire assister par un conseil de surveillance, notamment lorsque la société comptait plus de vingt associés.

Désormais, contrôle exercé par les commissaires aux comptes est imposé lorsque des critères précis sont remplis, peu importe que la société soit unipersonnelle ou pluripersonnelle. La nullité est d’ailleurs encourue en cas de contravention aux règles concernant les conditions de nomination des commissaires aux comptes.

Ainsi dit, n’étant pas soumises à une désignation obligatoire des commissaires aux comptes, les sociétés à responsabilité limitée, en désignent obligatoirement un commissaire aux comptes au sens de l’article 376 de l’AUDSCGIE, lorsqu’à la clôture de l’exercice social, la société remplit deux des conditions précitées. L’obligation de nommer un commissaire aux comptes s’apprécie donc à la lumière des trois données : le bilan, le chiffre d’affaires et l’effectif du personnel. La réalisation de deux de ces critères impose qu’un commissaire aux comptes au moins soit désigné. Les sociétés visées sont donc les SARL de grande taille en raison de leur capital, leur potentiel financier ou leurs ressources humaines.

Il n’est plus nécessaire que la SARL ait un capital social supérieur à dix millions de francs comme prévu dans l’acte uniforme de 1997. Désormais, l’assujettissement à l’obligation de mettre en place un commissariat aux comptes dépend de l’activité de la société. Cette orientation est en cohérence avec les dispositions nouvelles qui offrent la possibilité de constituer une SARL sans capital minimum ou avec un capital inférieur à un million de francs CFA. Pour le reste, le commissariat aux comptes est facultatif pour toute SARL qui n’a atteint aucun des seuils de référence définis respectivement pour ces critères.

Au vu de tout ce qui précède, nous pouvons déduire que la désignation du commissaire aux comptes dans les sociétés par action simplifiée et les sociétés à responsabilité limitée sont quasi obligatoires. En effet, le seuil des montants fixés nous révèle que seules les entreprises de petite taille ayant opté pour l’une de ces formes de sociétés commerciales peuvent jouir de son pouvoir discrétionnaire dans la désignation des commissaires aux comptes.

Le terme « supérieur » utilisé pour fixer les conditions de désignation des commissaires aux comptes dans ces deux formes de sociétés, est la deuxième raison qui justifie ce caractère semi-obligatoire. L’AUDSCGIE prévoit que la désignation des commissaires aux comptes est obligatoire lorsqu’à la clôture de l’exercice social la SA ou la SARL remplissent deux des conditions suivantes : Total du bilan supérieur à 125.000.000 FCFA ; Chiffre d’affaires annuel supérieur 250.000.000 F CFA ; et effectif permanent supérieur à 50 personnes.

Cela dit, peu importe la marge de dépassement de ces montants, la société est tenue de designer un commissaire aux comptes. Le législateur OHADA pourrait prévenir ces lacunes et complications en fixant comme son homologue français, des montants nets à atteindre et non à dépasser. Au total, il est à noter que dans les sociétés de capitaux et les sociétés à responsabilité limitée, les hypothèses dans lesquelles les associées seraient libres de procéder à la désignation d’un commissaire aux comptes sont très minces. Qu’en est-il des autres types de sociétés ?

II- Des conditions de désignation souples dans les sociétés de personnes.

Dans les sociétés de personnes, malgré leur plus grand nombre, l’AUDSCGIE ne consacre l’intervention des commissaires aux comptes de façon explicite que dans les sociétés en nom collectif (A). Pour les autres, et surtout dans les sociétés en commandite simple et les sociétés en participation, leur désignation devient problématique, car il renvoie leur régime juridique à celui de la SNC (B). Doit-on conclure du fait de ce renvoi exprès que les conditions de désignation des commissaires aux comptes dans ces sociétés sont identiques à celles des sociétés en nom collectif ?

A- L’obligation de désignation consécutive a un seuil de montant plus élevé dans les sociétés en nom collectif, sociétés de personnes de référence.

La société en nom collectif est une société de personne de référence pour deux raisons.

D’une part, elle est une société composée essentiellement d’une certaine catégorie de personnes : les commerçants. L’intuitu personae est ce qui caractérise cette société.

D’autre part, les régimes juridiques des sociétés où la considération de la personne est recommandée sont généralement renvoyés aux règles de la société en nom collectif. L’exemple des sociétés en commandite simple, des sociétés en participation et des sociétés créées de fait ou sociétés de fait, est probatoire à cette
allégation remarquable.

A l’instar des sociétés par action simplifiée et sociétés à responsabilité limitée, la nomination des commissaires aux comptes dans les sociétés en nom collectif est en principe facultative. Elle est obligatoire pour celles d’entre elles qui remplissent certaines conditions. Dans les sociétés de personnes plus précisément dans les sociétés en nom collectif, la nomination du commissaire aux comptes intervient lorsqu’à la fin de la clôture de l’exercice social, deux des conditions suivantes sont remplies :

• Total du bilan supérieur à 250.000.000 FCFA ;
• Chiffre d’affaires annuel supérieur 500.000.000 F CFA ;
• Et effectif permanent supérieur à 50 personnes.

Le souci de renforcer l’information et la qualité de l’information due aux associés justifie que sous certaines conditions, la désignation d’un commissaire aux comptes dans la société en nom collectif ne soit plus facultative. L’obligation de désigner un ou plusieurs commissaires aux comptes dépend essentiellement de la taille de l’entreprise. Le critère déterminant ici est le volume de l’activité exercée par la société telle que l’illustrent le bilan, le chiffre d’affaires et l’effectif permanent.

Nous sommes tentés d’affirmer que dans les sociétés en nom collectif, contrairement aux sociétés de capitaux, la désignation d’un commissaire aux comptes est moins exigée du fait de la souplesse des conditions de désignation fixées. L’intervention du commissaire aux comptes est réservée aux sociétés en nom collectif de grande dimension, et ce, à cause de doublement du seuil des montants fixé dans les sociétés par action simplifiée et les sociétés à responsabilité limitée. Dans les sociétés en nom collectif au volume minimal, son intervention risque de ne jamais être requise par les associés, car en principe, facultative. Les conditions de désignations des commissaires aux comptes dans les SNC étant démontrées voient celles dédiées aux sociétés à responsabilité limitée.

B- L’imprécision des conditions de désignation dans les autres sociétés de personnes.

Le droit OHADA à titre de rappel, a adopté la distinction classique entre sociétés de personnes et sociétés de capitaux. La première catégorie est celle dans laquelle figure la société en nom collectif et la société en commandite simple. Ces deux sociétés sont des sociétés des personnes, car les membres sont liés de façon « intuitu personae » et sont indéfiniment et solidairement tenus des dettes sociales. Ils s’obligent indéfiniment et solidairement aux passifs, et contribuent au prorata de leur apport aux pertes. Le nouvel acte uniforme reconnait clairement que les dispositions relatives aux sociétés en nom collectif sont applicables aux sociétés en commandite simple, sous réserve des règles prévues spécifiquement pour ce type de société.

Comme une société en nom collectif (SNC), la société en participation est une société de personnes. En plus de ce qu’elle est de nature formée par les associés qui se choisissent en considération de la personne, l’AUDSCGIE dispose qu’« à moins qu’une organisation différente n’ait été prévue, les rapports entre les associés sont régis par les dispositions applicables aux sociétés en nom collectif ». L’exégèse de cet article permet de s’interroger évidemment sur la nature juridique des sociétés en participation. Lorsqu’elle prend la forme d’une SNC, elle est commerciale par la forme, peu importe son objet social. Par l’expression « organisation différente », ses associés peuvent lui donner une forme civile en définissant un objet civil. Elle sera donc soumise aux règles des sociétés civiles. Ainsi, lorsque la société en participation a un objet commercial, elle est assimilée à la SNC et fait partie des sociétés de personnes.

A la question de savoir si le renvoi exprès des régimes juridiques de ces sociétés aux règles de la société en nom collectif, suppose l’identité des conditions de désignation des commissaires aux comptes dans ces sociétés à celles des sociétés en nom collectif, une réponse affirmative parait judicieusement logique. En effet, le rôle du commissaire aux comptes étant primordial dans le fonctionnement de la société commerciale, il serait anodin d’appliquer toutes les règles de la SNC à ces sociétés sans toutefois bannir celles relatives à la désignation de commissaire aux comptes. Si une solution contraire était envisageable, le législateur aurait pu clarifier en se prononçant particulièrement sur la désignation des commissaires aux comptes dans ces sociétés. À défaut de cette précision, la solution se laisse donc déduire dans le régime juridique des sociétés en nom collectif.

Conclusion.

Le rôle du commissaire aux comptes dans les sociétés commerciales est d’une importance indéniable. Consacrés et renforcés par le déclenchement de la procédure d’alerte, le contrôle de la légalité entre les actionnaires ou associés et bien d’autres, l’importantissime des missions du commissaire aux comptes dans le contrôle et la transparence de la gestion de la société, justifie son intervention dans toutes les sociétés commerciales.

Cependant la variabilité des conditions de sa désignation dans les sociétés commerciales en droit OHADA rend son intervention perplexe et contiguë à une arlésienne, surtout dans les sociétés de personnes. Excepté les sociétés de capitaux et la société à responsabilité limitée, la désignation du commissaire aux comptes risque de souffrir d’un doute regrettable si l’on s’en tient à la fois aux lettres de l’AUDSCGIE et à l’importance des commissaires aux comptes dans la vie des sociétés commerciales.

Ce traitement inégalitaire des sociétés commerciales en droit OHADA quant aux conditions de nomination des commissaires aux comptes, mérite d’être corrigé afin d’encourager davantage les investisseurs qui souhaiteraient former les sociétés de capitaux et qui, par le jeu de la rigueur des règles de désignation des commissaires aux comptes tenteraient de désister. A cet effet, il revient au législateur OHADA de songer à l’harmonisation de toutes les conditions de désignation des commissaires aux comptes dans les sociétés commerciales non sans fixer des seuils fixes et non estimables des montants du chiffre d’affaires annuel et du bilan de l’exercice social.

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Nopire Severin Hien Juriste au port autonome d'Abidjan [->severinhien@gmail.com]