Il résulte des dispositions combinées des articles 33 bis et 33 ter du Code général des impôts (CGI) que, lorsque le prix d’un bail à construction consiste, en tout ou partie, dans la remise gratuite d’immeubles ou fractions d’immeubles, ou de titres donnant vocation à la propriété ou à la jouissance de tels immeubles, le bailleur doit déclarer un revenu foncier à raison de cet avantage en nature. Lorsque le bailleur devient propriétaire des constructions en fin de bail, l’avantage n’est imposable que si la durée du bail est inférieure à trente ans et doit être calculé d’après le prix de revient des immeubles ou des titres qui lui sont remis, sous déduction d’une décote égale à 8 par année de bail au-delà de la dix-huitième année (CGI, ann. III, art. 2 sexies).
En cas résiliation du bail causée par la réunion sur la même tête des qualités de bailleur et de preneur, et notamment en cas d’apport ou de cession au preneur du terrain objet du bail avant la fin du contrat, la jurisprudence constante du Conseil d’État considère que l’apport ou la vente produit, sur le plan fiscal, les mêmes effets qu’une résiliation amiable tacite du bail, et doit être regardé comme impliquant la remise des immeubles au bailleur préalablement à la vente, faisant naître au bénéfice du bailleur le complément de loyer correspondant à la valeur des constructions édifiées par le preneur qui lui reviennent au terme du bail.
Toute autre interprétation aurait pour effet de faire échapper la valeur des constructions à l’imposition, comme s’il n’y avait eu aucun loyer versé. En effet, si la cession du terrain avant le terme du bail n’était pas analysée fiscalement comme une résiliation du contrat entraînant la taxation du bailleur pour la valeur des immeubles, les loyers courus constitués sous forme de remise de l’immeuble en fin de bail ne seraient pas taxables.
L’Administration écarte la proposition tendant à créer un report d’imposition en cas de cession anticipée du bail à construction, car un tel report d’imposition conduirait en fait à une exonération définitive. En effet, dès lors que le bail à construction a pris fin du fait de la réunion des qualités de bailleur et de preneur sur une seule tête, il n’existerait pas d’événement ultérieur permettant de mettre fin au report d’imposition du bailleur dans la catégorie des revenus fonciers.
Source :
Rép. min. éco. n° 11.997 à M. Alain Houpert ; J.O. Sénat Q 10 juin 2010, p. 1462
Date de l’article : 17 juin
