On sait qu’il est d’usage dans le cadre d’une intégration fiscale régie par le principe de neutralité que les filiales paient à la mère l’impôt qu’elles auraient payé directement au Trésor si elles étaient restées indépendantes. L’économie d’impôt réalisée par le groupe, en particulier celle issue des pertes contribuées par les filiales intégrées, est alors en principe acquise à la mère. Cet avantage n’est en réalité que temporaire, jusqu’à ce que le filiale déficitaire redevienne bénéficiaire et minore alors son versement d’impôt à la mère à due concurrence. En outre, en cas de sortie de l’intégration fiscale, les filiales peuvent avoir droit à une indemnité.
Pour autant, aucun texte de loi n’impose, même implicitement, que l’économie d’impôt résultant du régime de l’intégration fiscale ne bénéficie qu’à la seule société mère pendant la période d’intégration.
C’est cependant l’interprétation donnée des textes par l’administration dans sa doctrine administrative, laquelle précise que les réallocations des économies d’impôt réalisées par la société mère aux filiales qui ont permis la réalisation de ces économies constituent une subvention qui doit être déclarée en tant que telle, sous peine de l’application d’une amende de 5%.
Le courant jurisprudentiel actuel, qui semble se confirmer, s’oppose à cette analyse en considérant que les réallocations des économies d’impôt ne constituent pas des subventions et conforte la possibilité pour les filiales de bénéficier immédiatement de l’économie d’impôts qu’elles ont permis de générer.
La jurisprudence la plus aboutie refuse de qualifier de subvention imposable l’indemnité reçue par une filiale déficitaire qui est destinée à compenser le supplément d’impôt qu’elle supportera après sa sortie du groupe du fait de la perte du droit au report de ses déficits (CE 11 décembre 2009, n°301341, Sté GE Healthcare Clinical Systems).
Cette jurisprudence semble annoncer la confirmation des jurisprudences allant dans le même sens, rendues à propos de la répartition des économies pendant la période d’intégration :
Selon la Cour Administrative d’Appel de Lyon, l’écart existant entre la contribution d’impôt sur les sociétés réclamée aux filiales, calculée au prorata de leurs résultats et le montant de l’impôt sur les sociétés dont elles auraient été redevables si elles avaient été imposées séparément, ne constitue pas une subvention versée par la société mère (CAA Lyon 2 avril 2009, n°05-1975 Sté Wolseley Centers France)
Pour le Tribunal Administratif de Cergy Pontoise, la réallocation aux filiales déficitaires de la quote-part de l’économie d’impôt qu’a permis de réaliser le déficit qu’elles ont apporté ne constitue pas une subvention versée par la société mère, compte tenu de l’avantage obtenu par le groupe grâce à la prise en compte de ces déficits dans le résultat d’ensemble (TA Cergy Pontoise 15 mai 2008, n°04-5972, Sté Océ NV).
Dans l’attente que ces jurisprudences soient confirmées, et que l’Administration rapporte sa doctrine contestable, les groupes devraient pouvoir recourir à ce mécanisme pour soutenir l’activité de leurs filiales, tout en veillant à ne pas léser les droits des actionnaires minoritaires, et à ne pas porter atteinte à l’égalité entre les filiales. Ces évolutions ont bien entendu un intérêt plus limité pour les groupes dont la société mère est endettée, puisque l’objectif prioritaire est en principe alors de recueillir la trésorerie nécessaire au désendettement, y compris sous forme de contributions d’impôt par les filiales bénéficiaires.
La réallocation de l’économie d’impôt aux filiales déficitaires nécessite de suivre distinctement leurs déficits. En effet, dans la mesure, et dans la mesure seulement, où les filiales déficitaires ont été indemnisées du fait de la réallocation de l’économie d’impôt du groupe, leurs déficits ne doivent pas être pris en compte à nouveau, que ce soit pour le calcul de leur contribution à l’impôt d’ensemble, ou pour le calcul d’une réallocation d’économie d’impôt ultérieure. Or, les formulaires classiques ne suffisent pas à assurer ce suivi.
La question du sort de la réallocation d’impôt en cas de sortie d’une filiale qui en a bénéficié doit aussi être posée.
En effet, iI faut aussi garder à l’esprit qu’une réallocation aux filiales déficitaires de l’économie d’impôt place en réalité ces filiales dans une situation financière plus favorable que celle dans laquelle elles se seraient trouvées si elles n’avaient pas fait partie de l’intégration fiscale.
Dans la mesure où, pendant la période d’intégration, l’économie d’impôt réalisée par le groupe a été réallouée aux filiales déficitaires, deux conceptions sont possibles :
Selon une 1ère approche, il peut être considéré que la réallocation de l’économie d’impôt est définitive, et donc que ni la filiale sortante ni la mère n’ont vocation à une quelconque indemnisation au titre de la gestion des pertes.
Selon une 2ème approche, il peut au contraire être considéré que la réallocation de l’économie d’impôt à la filiale n’est conçue que comme un support passager et qu’il conviendra en cas de sortie de l’intégration fiscale de solder les comptes en faisant la balance des avantages et inconvénients. La filiale pourrait alors être en situation de devoir indemniser sa société mère, par exemple si elle ne pouvait réellement espérer utiliser dans un délai raisonnable ses pertes générées pendant l’intégration fiscale.
Afin de préserver une certaine souplesse sur ce point, il peut être prévu que les parties prendront leur décision le moment venu.
Compte tenu du fait que les jurisprudences précitées de 1ère instance et d’appel ne sont pas encore parfaitement établies, et que l’Administration fiscale n’a pas encore rapporté sa doctrine, il parait prudent de neutraliser la réallocation de l’économie d’impôt sur les déclarations 2058-A des sociétés concernées, et de les mentionner sur les déclarations 2058 SG.
Arsene Taxand
