Par Myriam Benarroche, Avocat.
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  • 1re Parution: 7 décembre 2020

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La requalification d’opérations d’achat vente d’immeuble en activité de marchand de biens.

L’analyse de la jurisprudence récente confirme les critères appliqués par l’administration fiscale pour une requalification en activité de marchand de biens des opérations d’achat vente de biens immobiliers tant par des particuliers que par des SCI (I).
Alors que les conséquences fiscales et financières d’une telle requalification sont obérantes (II), il semble qu’un cas d’espèce échappe à cette requalification.

Le rappel de la fiscalité de ce type d’opérations pour une SCI ou des particuliers permet de circonscrire la problématique de la requalification.

Pour les revenus immobiliers, un particulier ou une SCI constituée aux fins de gestion du patrimoine immobilier (location nue ou non équipée) relève de l’impôt sur le revenu soumis au taux progressif dans le revenu catégoriel des revenus fonciers. La société est translucide et les revenus qu’elle génère sont directement imposés entre les mains des associés à proportion de leurs parts dans le capital de la société.

Pour la plus value c’est le régime de la plus value immobilière des particuliers avec ses abattements pour durée de détention (22 ans pour l’impôt sur le revenu et 30 ans pour les prélèvements sociaux) et exonérations (vente de la résidence principale, première vente d’une résidence secondaire…) qui s’applique.

Le marchand de bien lui est un commerçant, il doit donc remplir des obligations classiques de commerçant : inscription au Registre du Commerce et des Sociétés (RCS), tenir une comptabilité ou établir des comptes annuels… à ce titre il est soumis au régime fiscal des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) et est assujetti à la TVA sur ses marges (le marchand de biens est exonéré des droits de mutation s’il revend un bien immobilier dans les cinq ans qui suivent son achat).

I. les critères de requalification.

Selon l’article 35-I-1° du CGI, les personnes physiques ou morales qui réalisent des opérations d’achat-revente sont imposées dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) lorsque les conditions suivantes sont cumulativement remplies :
Les opérations consistent en achats suivis de ventes ;
[Elles portent sur des biens limitativement énumérés par la loi : immeubles, fonds de commerce, actions ou parts de sociétés immobilières ;
Elles sont réalisées de manière habituelle ;
Les achats ou les souscriptions ont été effectués avec l’intention de revendre.]

Deux critères de requalification : le caractère habituel et l’intention spéculative.

Jusqu’en 2017 [1] pour requalifier une opération d’achat-revente ou de construction-revente en activité de marchand de biens, deux présomptions d’intention spéculative étaient jusque-là posées par la doctrine administrative, l’une liée au caractère habituel des opérations de cession et l’autre liée à la réalisation desdites opérations dans les 15 ans d’une construction. Depuis 2017 l’administration fiscale a supprimé ces deux présomptions, s’alignant sur la jurisprudence du Conseil d’Etat.

1/ le caractère habituel :
- Il résulte du nombre et de la fréquence des opérations ;
- Pour les sociétés, seule l’activité réelle doit être prise en compte, peu importe que l’activité de MDB soit prévue ou non dans les statuts ;
- En présence d’une opération unique d’achat-revente, la condition d’habitude n’est pas caractérisée sauf pour les sociétés dont un ou plusieurs associés se livrent habituellement à ces opérations ;
- L’achat d’un seul immeuble en bloc, suivi de sa division et de sa revente par lots suffit à caractériser l’habitude.

2/ l’intention spéculative :
- Elle ne se présume pas du seul fait du caractère habituel des opérations ;
- Elle s’apprécie à la date de l’acquisition et non à la date de la cession ;
- Elle peut se déduire du bref délai entre l’achat et la revente ;
- Elle peut être écartée en cas de revente pour des difficultés financières.

Pour la SCI.
La Cour administrative d’appel de Lyon a estimé qu’une société civile immobilière (SCI), qui avait vendu des parcelles dans des délais rapprochés, se livrait à une activité de marchand de biens.

L’intention spéculative se déduisait de l’objet social même des statuts de la société et de la souscription spontanée au régime de l’impôt sur les sociétés [2].

Toutefois, la Cour administrative de Paris a estimé que la revente par une société immobilière (SCI) d’un immeuble construit 10 ans après l’achat du terrain ne permet pas de conclure à l’existence d’une « intention spéculative » lors de cette acquisition [3].

Pour les particuliers.
La Cour administrative d’appel de Douai a estimé que si l’intention spéculative doit certes s’apprécier à la date de l’achat, des « éléments postérieurs », tels que la brièveté du délai entre l’achat et la revente ou le montant des profits réalisés, peuvent néanmoins être pris en compte pour apprécier la réalité de cette intention au moment de l’acquisition [4].

La Cour administrative de Nantes estime quant à elle que l’intention spéculative est caractérisée bien que certains biens, achetés dans un but d’investissement locatif et occupés par des locataires, avaient été revendus après leurs départs, sans recherche de nouveaux locataires. Dans cette affaire, un particulier achète trois immeubles et, après division en lots de l’un d’eux, procède à sept ventes dans un délai de 3 à 18 mois après achat [5].

L’exception pour les particuliers la résidence principale.
Il est de jurisprudence constante que les acquisitions et cessions successives d’immeubles qu’un contribuable affecte à sa résidence principale et dont l’administration n’établit pas qu’il ne les aurait pas occupés à ce titre ne peuvent pas, compte tenu de l’exonération des plus-values de cession de résidence principale, caractériser une activité occulte de marchand de biens sauf à démontrer pour l’administration fiscale l’abus de droit.

L’intention spéculative n’est jamais admise dans les cas où l’acquéreur de l’immeuble y a résidé avec sa famille.

II. Conséquences fiscales et financières de la requalification.

La requalification de la SCI en marchand de biens engendre d’importantes conséquences fiscales :
- Les bénéfices de la SCI sont soumis à l’impôt sur les sociétés ;
- Les ventes d’immeubles ne peuvent pas bénéficier du régime des plus-values professionnelles et du régime des plus-values immobilières. Les immeubles vendus sont considérés comme du stock et non pas comme des éléments d’actifs immobilisés ;
- Les ventes réalisées sont soumises à la TVA immobilière ;
- Le redressement engendre des pénalités et des intérêts de retard.

De telles conséquences peuvent mettre en péril la survie de la société civile et être extrêmement préjudiciable pour les associés.

Pour les particuliers un exemple chiffré simple démontre parfaitement l’enjeu de la requalification :

Immeuble acquis en 2014 : Valeur d’acquisition TTC : 100 000,00 euros TTC ;
Valeur d’acquisition HT : 83 333,00 euros HT.
Prix de cession TTC : 200 000,00 euros TTC ;
Prix de cession HT : 166 666,00 euros HT.

Le profit réalisé est de 83 333,00 euros qui sera soumis à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des BIC et à la TVA sur marge en tant que marchand de biens.

Le profit réalisé de 100 000 euros auquel il faut déduire les frais de notaires et les abattements pour durée de détention pour le calcul de la taxe sur la plus-value et les prélèvements sociaux en tant que particulier.

Comparaison :

Régime du Marchand de biens.
TVA à la Marge : 16 666,00 euros
Impôt sur le revenu (BIC) avec un taux marginal de 41% : 34 166,00 euros
Total : 50 832, 00 euros

Régime des particuliers.
Taxe sur la plus value immobilière et prélèvements sociaux avec abattement pour durée de détention : 26 409,00 euros
Total : 26 409,00 euros

Ce calcul ne tient pas compte des pénalités et majorations de retard en cas de redressement ni même des conséquences du régime fiscal des immeubles en stock des marchands de biens.

Aussi, avant d’acheter un bien immobilier il est important de déterminer dans quel but l’acquisition est réalisée.

En pratique, l’appréciation de la condition d’habitude et de l’existence de l’intention spéculative se fait au cas par cas.

Selarl MAB AVOCAT
Myriam BENARROCHE Avocat
9 rue Le Tasse 75116 Paris https://mab-avocat-fiscaliste.com/

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Notes de l'article:

[1BOI BIC CHAMP 2010-1020170104.

[2CAA Lyon 14/6/2018 n°17LY01645.

[3CAA PARIS 05/07/2019 n°17PA22522.

[4CAA Douai, 18 juin 2020, n°18DA00359.

[5CAA Nantes 04/10/2018 n°17NT01022.

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