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  • 1re Parution: 6 juillet 2022

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Guide de lecture.
 

La fiscalité des artistes non résidents.

Le régime fiscal des artistes est un régime spécial du fait du caractère spécifique de la profession mais aussi du régime de la retenue à la source et du dispositif anti abus que le code général des impôts lui offre, ce qui en fait un régime tentaculaire pour les artistes non résidents qui peinent à se soustraire à l’impôt français même sous l’égide des conventions fiscales internationales.

Le caractère spécifique de la profession tient à la durée de l’activité qui peut être de courte, les prestations peuvent se dérouler dans plusieurs pays différent, l’artiste peut disposer de droits d’auteur de cachet de droits de représentation et de revenus accessoires.
Au sens de l’article 4A du CGI, les personnes qui résident en France au sens de l’article 4B du CGI, sont soumis à l’impôt sur les revenus sur l’ensemble de ses revenus perçus à travers le monde (principe de mondialité de l’impôt).
Cependant, aux termes des articles 165 A et B, si le contribuable ne réside pas en France, il sera soumis à l’IR français uniquement pour les revenus de source française (principe de territorialité de l’impôt). Sont considérés comme revenus de source française, les revenus d’activités professionnelles exercées en France, et les sommes relatives aux prestations artistiques notamment.
En conséquence, le principe de territorialité de l’impôt permet au fisc français d’appréhender et taxer les revenus des non résidents.

Qui est imposable en France ? Tous les artistes qui se produisent en France.

1/ Le régime des artistes non résidents et les dispositifs anti abus.

Alors qu’il existe un régime et les modalités précises permettant l’imposition des artistes non résidents en France, il est néanmoins possible d’échapper au fisc par l’intermédiaire de sociétés-écrans, ce qui a généré la mise en place d’un dispositif efficace l’article 155 A du Code général des impôts.

1.1/ Le régime de l’article 182 A bis du code général des impôts pour les artiste non résidents.

Ce texte s’applique aux articles du spectacle (cinéma, musiciens, chefs d’orchestres).
L’article 182 A bis du code général des impôts (CGI) institue une retenue à la source spécifique, pour les sommes payées, y compris les salaires, en contrepartie de prestations artistiques fournies ou utilisées en France, par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés, qui n’ont pas dans ce pays d’installation
professionnelle permanente.
Il pose le principe de la retenue à la source pour les revenus des artistes non résidents. La retenue s’applique aux rémunérations résultant de prestations artistiques quelle que soit leur qualification, résultant d’un salaire ou d’une activité indépendante, quel que soit le bénéficiaire (personne morale, artiste lui-même ou représenté).

Ce régime permet à l’administration fiscale d’éviter l’absence totale de paiement de l’impôt par le contribuable.
Il prévoit :
- une retenue à la source spécifique de 15% ou 75% selon i que le non résident soit domicilié ou pas dans un territoire non coopératif sauf si le débiteur apporte la preuve que les sommes correspondent à des opérations réelles ayant un objet et objectif autre que celui d’éluder l’impôt dans cet autre état.
- Un abattement de 10% au titre des frais professionnels déductibles du montant de la retenue à la source sans plafonnement mais exclusif de toute autre déduction. En revanche, les frais d’encaissement n’ont pas à être retranchés.

Cette retenue à la source s’applique aux :
- sommes payées en contrepartie de prestations artistiques fournies, c’est-à-dire, matériellement exécutées en France ; ou utilisées en France, c’est à-dire en cas de cession ou de concession en France de droits d’exploitation d’une œuvre ;
- sommes versées par un débiteur exerçant une activité en France ;
- sommes payées à des sociétés n’ayant pas d’installation professionnelle permanente en France.
La retenue à la source n’a pas de caractère libératoire, l’artiste non résident sera redevable de l’impôt sur le revenu sur une base nette et devra déposer une déclaration de revenus.
Ou plus exactement une fraction de la retenue à la source est libératoire de l’impôt sur le revenu.

1.2/ Une fraction de la retenue à la source est libératoire de l’impôt sur le revenu.

L’article 182 A bis du CGI prévoit que les dispositions du premier alinéa de l’article 197 B du CGI sont applicables pour la fraction de la rémunération déterminée.

Ainsi, conformément à l’article 197 B du CGI, la retenue à la source prélevée au taux de 15 % est libératoire de l’impôt sur le revenu pour la fraction de la rémunération n’excédant pas la limite d’application du taux de 20 % prévue par l’article 182 A du CGI [1].

La fraction de rémunération correspondante soumise à la retenue à la source n’est donc pas imposée au
barème et la retenue correspondante n’est pas imputable à l’impôt sur le revenu.
Seule la fraction de la rémunération excédant cette limite et qui a été soumise à la retenue à la source est imposée au barème progressif, avec les autres revenus de source française, mais dans les conditions prévues au a de l’article 197 A du CGI, c’est-à-dire avec application d’un taux minimum égal à 20 %.

La retenue à la source calculée au taux de 15 % pour la fraction de rémunération qui excède cette limite est imputable sur le montant de l’impôt calculé au taux de 20 %.

Soit un contribuable non résident, célibataire, qui perçoit pour seuls revenus en 2021, un salaire de 100 000 € en contrepartie de l’exécution d’une prestation artistique.
La retenue à la source pratiquée s’élève à : 90 000 (100.000€- 10% des frais professionnels) x 15 % = 13 500 €.
La retenue à la source calculée au taux de 15 % pour la fraction de rémunération inférieure à 43 563€ est libératoire de l’impôt sur le revenu.

Seule la fraction excédentaire (soit 46 437€) est soumise à l’impôt sur le revenu selon le barème
progressif, avec application, le cas échéant, du taux minimum d’imposition de 20 % et la retenue à
la source calculée sur cette fraction est imputable.

L’impôt sur le revenu calculé au taux minimum de 20 % sur un revenu net de 46 437 € s’élève à la somme de 9 287€.

La retenue à la source calculée au taux de 15 % pour la fraction de rémunération qui excède 43 563€, soit 6 966€ (46.437 x 15 %), est imputable sur le montant de l’impôt calculé au taux de 20 %, soit 9 287 €. Le contribuable doit donc payer, au titre de l’impôt sur le revenu, un complément de 9 287 – 6 966 = 2 321 €.

Le montant de l’impôt finalement supporté (retenue à la source + impôt sur le revenu progressif) s’élève à 13 500 + 2 321 = 15 821€.

Depuis un arrêt du Conseil d’État du 17 février 2015, il est autorisé à certains non-résidents ayant eu une activité en France de demander le remboursement partiel de la retenue à la source si celle-ci excède le montant de l’impôt obtenu par la déclaration de revenus.
Ainsi, la retenue à la source de l’article 182A bis du Code général des impôts s’applique aux rémunérations résultant de prestations artistiques quelle que soit leur qualification, résultant d’un salaire ou d’une activité indépendante ; ou bien quel que soit leur bénéficiaire, l’artiste lui-même ou bien représenté, ou encore d’une personne morale
Pour alléger leur charge fiscale, les artistes ont imaginé divers montages ce qui a conduit à la mise en place du dispositif de l’article 155 A du code général des impôts.

2/ Le dispositif de l’article 155 A du Code général des impôts pour les artistes non résidents et les artistes résidents.

Dans la perspective d’alléger leur charge fiscale et de faciliter la négociation de contrats les artistes ont eu recours à l’utilisation de prestataires de services, personnes morales qui agissent pour leur compte en leur reversant des salaires.
Ce montage fiscal par la création d’une société écran permet de localiser dans un État à fiscalité favorable la différence entre la rémunération perçue par la personne morale (prestataire de services apparent) et le salaire versé à l’artiste (prestataire réel).
L’artiste qu’il soit résident ou non résident crée une société établie hors de France dans un pays à fiscalité réduite afin de facturer depuis l’étranger ses prestations effectuées sur le territoire national L’artiste ne déclare en France que des salaires modestes que lui verse la société étrangère
Ce montage peut permettre de dissimuler l’identité du véritable détenteur des parts de la société étrangère grâce à un prête-nom.
La société possède toutes les apparences d’une véritable société (siège social, dénomination, qui a accompli toutes les formalités de publicité nécessaires) mais elle n’a aucune existence propre, étant destinée à masquer les agissements d’un tiers, le maître de l’affaire, qu’il ait ou non la qualité d’associé.

Pour éviter cette évasion fiscale l’article 155 A du Code général des impôts a été institué en 1979 puis modifié et dispose notamment :
« I. Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières :
– soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit la rémunération des services ;
– soit, lorsqu’elles n’établissent pas que cette personne exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que la prestation de services ;
– soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit la rémunération des services est domiciliée ou établie dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens mentionné à l’article 238 A.
II. Les règles prévues au I ci-dessus sont également applicables aux personnes domiciliées hors de France pour les services rendus en France.
III. La personne qui perçoit la rémunération des services est solidairement responsable, à hauteur de cette rémunération, des impositions dues par la personne qui les rend.
 »

L’article 155 A du code général des impôts permet donc une taxation du prestataire réel et non pas du prestataire apparent que constitue la société écran.
L’administration pourra taxer l’artiste directement sans recourir à la théorie de l’abus de droit qui exécute des prestations de services facturées par la société écran.

L’article 155 A du CGI envisage deux hypothèses :
- Soit celle d’un prestataire domicilié ou établi en France et dont la rémunération est perçue par une personne domiciliée ou établie hors de France ;
- Soit celle d’un prestataire domicilié ou établi hors de France qui rend des services en France.

Aussi, les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors France (société écran) en rémunération de services rendus par un artiste en France sont imposables au nom de l’artiste en France qu’il soit résident ou non résident en France lorsque l’une des conditions suivantes est remplie :
- L’artiste contrôle directement ou indirectement la société écran qui perçoit la rémunération des services.
- L’artiste n’établit pas que la société exerce de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale autre que la prestation de services.
- La société est domiciliée dans un état ou un territoire à fiscalité privilégiée soit dès lors que l’imposition est inférieure de 50% à celle applicable en France.

Cet article du code général des impôts a donné lieu à une jurisprudence abondante et dans certains cas précis, les artistes non résidents peuvent échapper au fisc français…
Un arrêt en date du 15 juin 2022 de la 2ème chambre de Cour Administrative d’Appel de Paris vient d’analyser toutes les rémunérations d’un mannequin américain égérie d’une marque appartenant à un groupe français payées par l’intermédiaire d’une société de droit américain en prestations comme devant être imposées au nom du mannequin en France au visa de l’article 155A du CGI.

3/ L’incidence des conventions fiscales internationales sur les modalités d’imposition de l’artiste non résident.

Les rémunérations de prestations artistiques réalisées en France revenant à des résidents d’États ayant une convention fiscale internationale avec la France ne sont imposables en France uniquement si cette convention ne s’y oppose ce qui est généralement le cas, les modalités d’imposition seront alors celles du droit français.

Pour les règles de partage de la convention fiscale, le droit d’imposer est réservé à l’État source, à savoir l’État d’exercice de l’activité : la rémunération de l’artiste sera taxée par l’État sur le territoire duquel se déroule la prestation.

En effet, l’article 17 du modèle OCDE dispose que « les revenus qu’un résident d’un État contractant tire de ses activités personnelles exercées dans l’autre État contractant en tant qu’artiste du spectacle, tel qu’un artiste de théâtre, de cinéma, de la radio ou de la télévision, ou qu’un musicien, ou en tant que sportif, sont imposables dans cet autre État ».

Pour les artistes, l’activité doit être exercée à destination d’un public et à des fins de divertissement, la liste des artistes est donc non exhaustive ce qui inclut également les mannequins par exemple.

Toutefois, les revenus accessoires sont exclus de ce dispositif. En effet, les redevances liées au droit de propriété intellectuelle, droit d’auteur, droit à l’image, ne sont pas forcément liées à la prestation et sont donc caractérisées d’accessoires.

Si une convention fiscale est applicable, il convient de se référer aux stipulations relatives aux droits d’auteur, lesquelles prévoient en général : soit l’application d’un taux réduit, soit l’exonération dans l’État de la source. L’artiste qui réside dans un État lié à la France par une convention fiscale prévoyant l’exonération dans l’État de la source, et qui exerce son activité liée aux droits d’auteur en France, pourrait alors échapper au fisc français.
Aussi, le choix de l’État de résidence devient un choix stratégique pour les artistes et l’analyse des conventions fiscales internationales devient primordiale.

Myriam Benarroche Avocat
Barreau de Paris
Selarl MAB Avocat
https://mab-avocat-fiscaliste.com/

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Notes de l'article:

[143 563,00€ pour l’imposition des revenus perçus de l’année 2021 et 44.172,00€ pour l’imposition des revenus perçus de l’année 2022.

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